盈余公積轉(zhuǎn)增資本能否增加法人股東計稅基礎？

    在企業(yè)的運營發(fā)展進程中，時常會出現(xiàn)以盈余公積和未分配利潤轉(zhuǎn)增資本的情形。這種操作在稅務處理上對于法人股東而言，其長期股權投資的計稅基礎是否會因轉(zhuǎn)增資本而發(fā)生改變，在實務中存在諸多爭議，各地稅務機關對此執(zhí)行口徑也不盡相同。下面我們看一看一些稅務機關對此問題的執(zhí)行口徑：

    一、以盈余公積和未分配利潤轉(zhuǎn)增資本，允許法人股東增加長期股權投資的計稅基礎。

    1.寧波稅務：

    寧波12366答復，未分配利潤或盈余公積轉(zhuǎn)增實收資本時，相當于先將利潤分配給股東，而后股東再進行投資。因此，若有企業(yè)發(fā)生此類轉(zhuǎn)增行為，在股權轉(zhuǎn)讓時，轉(zhuǎn)讓成本的計稅基礎會按照轉(zhuǎn)增后的金額計算。如上述提問中A公司初始投資為1000萬，經(jīng)未分配利潤或盈余公積轉(zhuǎn)增500萬后，該股權轉(zhuǎn)讓時的轉(zhuǎn)讓成本的計稅基礎為1500萬。

    2.上海稅務：

    《上海市國家稅務局上海市地方稅務局關于印發(fā)<符合條件的居民企業(yè)之間股息、紅利等權益性投資收益免稅優(yōu)惠政策事項管理規(guī)程>的通知》（滬地稅所〔2013〕110號）第二條、企業(yè)取得被投資企業(yè)累計未分配利潤和累計盈余公積轉(zhuǎn)增股本的部分視同股息所得的收益，作為企業(yè)增加股權投資計稅基礎；

    這意味著在上海稅務認同法人股東在被投資企業(yè)進行此類轉(zhuǎn)增操作時，其長期股權投資的計稅基礎能夠相應增加。

    3.原北京西城國稅：

    《西城國稅2010年度企業(yè)所得稅匯算清繳輔導材料之一》

    二、部分政策解讀

    （一）收入部分

    6、股息、紅利等權益性投資收益收入確認

    企業(yè)權益性投資取得股息、紅利等收入，應以被投資企業(yè)股東會或股東大會作出利潤分配或轉(zhuǎn)股決定的日期，確定收入的實現(xiàn)。

    被投資企業(yè)將股權（票）溢價所形成的資本公積轉(zhuǎn)為股本的，不作為投資方企業(yè)的股息、紅利收入，投資方企業(yè)也不得增加該項長期投資的計稅基礎。

    （1）股息、紅利等收入，應以被投資企業(yè)股東會或股東大會作出利潤分配或轉(zhuǎn)股決定的日期，確定收入的實現(xiàn)，不是以實際收到股息、紅利收入的時間確認收入。

    （2）被投資企業(yè)將股權（票）溢價所形成的資本公積轉(zhuǎn)為股本的，不作為投資方企業(yè)的股息、紅利收入，投資方企業(yè)也不得增加該項長期投資的計稅基礎。被投資企業(yè)以盈余公積和未分配利潤轉(zhuǎn)增股本的應作為投資企業(yè)的紅利所得，并增加其投資成本。

    二、以盈余公積和未分配利潤轉(zhuǎn)增資本，不允許法人股東增加長期股權投資的計稅基礎。

    1.浙江稅務：

    浙江稅務答復：根據(jù)企業(yè)所得稅法實施條例第五十六條，企業(yè)的各項資產(chǎn)，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期待攤費用、投資資產(chǎn)、存貨等，以歷史成本為計稅基礎。前款所稱歷史成本，是指企業(yè)取得該項資產(chǎn)時實際發(fā)生的支出。企業(yè)持有各項資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值，除國務院財政、稅務主管部門規(guī)定可以確認損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計稅基礎。因此，B公司以未分配利潤和盈余公積轉(zhuǎn)增實收資本時，A公司不調(diào)整股權的計稅基礎。

    2.湖北稅務：

    湖北稅務答復：當B公司將分配利潤和盈余公積500萬轉(zhuǎn)增實收資本500萬時，應在B公司股東會或股東大會作出轉(zhuǎn)股決定的日期，視為B向A分配股利，該部分股利免征企業(yè)所得稅。然而，對于轉(zhuǎn)增的500萬股本，A企業(yè)在計算股權轉(zhuǎn)讓所得時，不得將其扣除。

    因此，根據(jù)湖北稅務答復口徑，意味著A企業(yè)的長期股權投資計稅基礎不會因此次轉(zhuǎn)增而增加。

    3.安徽稅務：

    安徽稅務與浙江稅務、湖北稅務類似觀點，即企業(yè)持有各項資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值，除國務院財政、稅務主管部門規(guī)定可以確認損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計稅基礎。所以，在以盈余公積和未分配利潤轉(zhuǎn)增資本的情況下，法人股東不能增加長期股權投資的計稅基礎。

    三、相關稅收政策分析：

    1.投資形成的資本公積轉(zhuǎn)增資本不得增加投資方長期投資的計稅基礎。

    《國家稅務總局關于貫徹落實企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函［2010］79號）第四條、關于股息、紅利等權益性投資收益收入確認問題

    企業(yè)權益性投資取得股息、紅利等收入，應以被投資企業(yè)股東會或股東大會作出利潤分配或轉(zhuǎn)股決定的日期，確定收入的實現(xiàn)。

    被投資企業(yè)將股權（票）溢價所形成的資本公積轉(zhuǎn)為股本的，不作為投資方企業(yè)的股息、紅利收入，投資方企業(yè)也不得增加該項長期投資的計稅基礎。

    上述明確規(guī)定的是投資形成的資本公積（即股權（票）溢價所形成的資本公積）轉(zhuǎn)增股本時，不得增加投資方長期投資的計稅基礎。但該條款并未涉及未分配利潤和盈余公積轉(zhuǎn)增實收資本時計稅基礎的調(diào)整問題，因此，導致實務中企業(yè)以未分配利潤和盈余公積轉(zhuǎn)增實收資本時，法人股東的計稅基礎可否調(diào)整問題。

    從理論邏輯來看，以未分配利潤（盈余公積）轉(zhuǎn)增資本的情形可以視同分紅，將該項業(yè)務合理分解為兩個步驟。其一，可以理解為企業(yè)先將股息紅利分配給投資者，在此環(huán)節(jié)，投資者需要確認投資收益。對于符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權益性投資收益，法人股東通?？梢韵硎苊庹髌髽I(yè)所得稅的優(yōu)惠政策。其二，投資者將取得的股息紅利資金再次投入企業(yè)，用于增加投資，從這個角度而言，應該增加投資的計稅基礎。

    《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第五十六條規(guī)定，企業(yè)的各項資產(chǎn)以歷史成本為計稅基礎，歷史成本是企業(yè)取得該項資產(chǎn)時實際發(fā)生的支出。公司轉(zhuǎn)增實收資本所使用的未分配利潤和盈余公積，實際上是法人股東取得新增股權時實際發(fā)生的支出。從這個角度理解，企業(yè)以未分配利潤和盈余公積轉(zhuǎn)增實收資本應當增加法人股東的股權計稅基礎，當法人股東日后轉(zhuǎn)讓股權時，應當扣除原始成本以及轉(zhuǎn)增部分的金額。

    然而，實務中部分稅務機關認為，《企業(yè)所得稅法實施條例》強調(diào)了計稅基礎以歷史成本為準，在資產(chǎn)持有期間，除特定情況外不得調(diào)整計稅基礎。以盈余公積和未分配利潤轉(zhuǎn)增資本并不屬于可以調(diào)整計稅基礎的明確規(guī)定情形，因此不允許法人股東增加長期股權投資的計稅基礎。這種差異源于對政策的理解角度和側(cè)重點不同，一方側(cè)重于業(yè)務實質(zhì)，將轉(zhuǎn)增視為分紅再投資從而增加計稅基礎；另一方側(cè)重于法規(guī)條文的字面表述，嚴格遵循歷史成本原則，不輕易調(diào)整計稅基礎。

    綜上所述，以盈余公積和未分配利潤轉(zhuǎn)增資本時法人股東能否增加長期股權投資的計稅基礎，在不同地區(qū)存在不同的執(zhí)行口徑，企業(yè)在進行相關稅務處理時，務必充分了解當?shù)囟悇諜C關的具體政策和執(zhí)行口徑，以確保稅務處理的合規(guī)性和準確性，避免潛在的稅務風險。同時，也期待國家層面能夠進一步明確相關政策，統(tǒng)一執(zhí)行標準，為企業(yè)提供更為清晰的稅務指引。